Rachunek kosztów działań - etapy i zalety dla przedsiębiorstwa

Zaostrzona konkurencja sprawia, iż kadra kierownicza potrzebuje coraz dokładniejszych informacji do podejmowania trafnych decyzji. Ważną kategorią ekonomiczną, na temat której menedżerowie chcą wiedzieć jak najwięcej, są koszty ponoszone przez przedsiębiorstwo w związku z prowadzoną działalnością. Tradycyjne sposoby rozliczania kosztów pośrednich na jednostkę wyrobu, usługi, nie są na tyle dokładne, aby zaspokoić potrzeby informacyjne kadry zarządzającej, gdyż bardzo często zniekształcają obraz kosztów jednostkowych. Przyczyną tego stanu rzeczy jest ciągle rosnący udział kosztów pośrednich w kosztach całkowitych przedsiębiorstwa. Z jednej strony następuje efektywniejsze wykorzystanie robocizny bezpośredniej, maszyn, wdraża się oszczędniejsze technologie (ograniczające koszty zużycia materiałów bezpośrednich), natomiast z drugiej strony rosną koszty pośrednie - zarówno te wydziałowe, jak i ogólnozakładowe (na przykład koszty napraw, serwisu, koszty badania rynku, koszty utrzymania jakości itd.). Stan ten jest konsekwencją między innymi rosnącej automatyzacji procesów produkcji, wzrostem znaczenia procesów okołoprodukcyjnych, takich jak logistyka. Dlatego rozliczanie kosztów pośrednich na wyroby, usługi, zgodnie z tradycyjnymi metodami w stosunku do kosztów robocizny bezpośredniej, materiałów bezpośrednich, nie zapewnia obecnie otrzymania dokładnych informacji. Można nawet mówić o zniekształceniu informacji, o jednostkowych kosztach produktu i jego rentowności. Szczególnie zjawisko to jest widoczne w przypadku kalkulacji produktów wytwarzanych w krótkich seriach lub realizowanych na specjalne zamówienie.

Odpowiedzią na zapotrzebowanie uzyskania dokładniejszych informacji na temat ponoszonych kosztów (dla potrzeb zarządzania procesowego) jest rachunek kosztów działań (ABC - Activity Based Costing). Rachunek ten został opracowany w latach 80. XX wieku przez R.S. Kaplana i R. Coopera. Specyfiką rachunku kosztów działań jest to, iż „umożliwił on odniesienie kosztów pośrednich i wspomagających przede wszystkim do działań i procesów, w dalszej kolejności do wyrobów, usług i obsługi klientów. Dzięki temu kadra kierownicza uzyskuje bardziej przejrzysty obraz ekonomiki swoich działań”.

Do najważniejszych motywów skłaniających przedsiębiorstwa do wdrożenia rachunku ABC, obok dokładniejszej kalkulacji kosztów usług, należy zidentyfikowanie działań nie przynoszących wartości dla przedsiębiorstwa. Konsekwencją opracowania systemu ABC i uzyskania informacji o działaniach było powstanie pojęcia "zarządzanie kosztami działań” (ABM - Activity Based Management). Rachunek kosztów działań umożliwia menedżerom zupełnie inne, nowe spojrzenie na ponoszone koszty. Daje większe możliwości ich analizy, a w konsekwencji ograniczenia. Jest podstawą do wprowadzenia zarządzania procesowego. W rachunku kosztów działań ma miejsce inne podejście w kwestii powstawania kosztów. Powszechnie uważa się, że koszty biorą się same z siebie, lub że to pracownik generuje koszty itp. Zgodnie z tym rachunkiem, proces powstawania kosztów to ciąg następujących po sobie zdarzeń: obiekt kosztów w celu swej realizacji wymusza określone działania - do realizacji tych działań niezbędne są zasoby - dopiero zużycie zasobów powoduje powstanie kosztów. Zatem fundamentalnym założeniem dla koncepcji rachunku kosztów działań jest to, że działania zużywają środki do produkcji/świadczenia usług (zasoby), a wyroby, usługi (obiekt kosztów) zużywają działania. W związku z tym działania powodują powstawanie kosztów, a wyrób, usługa, kreują zapotrzebowanie na te działania. Pierwszym i zasadniczym celem wdrożenia rachunku kosztów działań w przedsiębiorstwie jest najczęściej rzeczywiste przyporządkowanie kosztów do obiektu kosztów (kalkulacja kosztu jednostkowego). Aby cel ten został osiągnięty należy przejść kolejne etapy.

Etap I - identyfikacja istotnych działań w przedsiębiorstwie
Powołany zespół projektowy powinien stworzyć tak zwany słownik działań, czyli wyodrębnić istotne działania w przedsiębiorstwie. Działania te powinny być powtarzalne i dające możliwość śledzenia ich przebiegu oraz kontroli kosztów. Najczęściej pojawiający się problem na tym etapie to ustalenie liczby istotnych działań. Wiadomo, że im więcej zostanie wyodrębnionych działań, tym dokładniej zostanie przeprowadzona kalkulacja. Menedżerowie muszą zachować w tym momencie zdrowy rozsądek i pamiętać, że nie można dopuścić do sytuacji, kiedy koszty stosowania (obsługi) rachunku kosztów działań będą przewyższały korzyści osiągnięte z dokładniejszych informacji, uzyskanych dzięki temu rachunkowi. Ilość działań, jaka powinna być wyodrębniona dla potrzeb rachunku kosztów działań, zależy od dwóch zasadniczych czynników: 1) złożoność procesów zachodzących w przedsiębiorstwie, 2) podstawowe zadanie, dla którego konstruowany jest rachunek kosztów działań. W odniesieniu do drugiego czynnika, jeżeli podstawowym zadaniem systemu ABC jest oszacowanie kosztów wyrobów/usług, to liczba działań w wielu przypadkach może być zawężona nawet do 20 - 30. Bardziej rozbudowane działania będą natomiast w systemach ukierunkowanych na doskonalenie i przeprojektowanie procesów. Przykładowe działania to: prezentacja u klienta, zaopatrzenie w materiały, magazynowanie, kontrola produkcji, obsługa techniczna produkcji, zmiany konstrukcyjne produktu, przygotowanie załadunku, transport do klienta, wystawienie dokumentów spedycyjnych, windykacja należności, organizacja reklamy.

Artykuł pochodzi z czasopisma "Logistyka” 4/2008.